Commissarisverslag opgesteld overeenkomstig artikelen 144 en 148 van het wetboek van vennootschappen



Dovnload 0.75 Mb.
Pagina4/15
Datum22.07.2016
Grootte0.75 Mb.
1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   15

1.6. BIJKOMENDE INLICHTINGEN  TWEEDE DEEL VAN HET COMMISSARISVERSLAG

De commissaris kan één of enkele paragrafen toevoegen in het tweede deel van zijn verslag over de (geconsolideerde) jaarrekening, teneinde de lezer meer duidelijkheid te verschaffen omtrent bepaalde aspecten van de (geconsolideerde) jaarrekening of van het jaarverslag over de (geconsolideerde) jaarrekening die hij nuttig oordeelt voor de goede verstaanbaarheid van deze documenten.


De bijkomende inlichtingen inzake een element met betrekking tot de (geconsolideerde) jaarrekening kunnen geenszins betrekking hebben op de draagwijdte van het oordeel over het getrouw beeld van deze jaarrekening zoals uitgedrukt in het eerste deel van het commissarisverslag. Immers, deze bijkomende inlichtingen kunnen geenszins ter vervanging van een voorbehoud, noch van een toelichtende paragraaf worden gebruikt.
De bijkomende inlichtingen dienen gelimiteerd te zijn en mogen geen onnodige uitweidingen bevatten. Onverminderd paragraaf 3.11.2. van de Algemene controlenormen (bijkomende inlichtingen omtrent de waarderingsregels, cf. infra, punt 1.6.1.) dienen deze inlichtingen uitsluitend ter verduidelijking van de (geconsolideerde) jaarrekening of het jaarverslag over de (geconsolideerde) jaarrekening.
Er wordt op gewezen dat het niet tot de taak van de commissaris behoort om enige inlichting over de entiteit te geven die niet reeds wordt verstrekt in de jaarrekening of in het jaarverslag, met uitzondering van, in voorkomend geval, de motivering van de verklaring met voorbehoud, de afkeurende verklaring of de onthoudende verklaring in het eerste deel van het commissarisverslag.
1.6.1. Waarderingsregels
De commissaris zal in het bijzonder aandacht besteden aan de vermelding van de waar­deringsregels in de toelichting. Het niet bestaan in de toelichting van waarderingregels kan in bepaalde gevallen de lezer niet in de gelegenheid stellen over essentiële en strategische informatie te beschikken over de waarderingsregels die door de entiteit zijn weerhouden, kan tevens een effect hebben op het getrouw beeld van (geconsolideerde) jaarrekening. De commissaris zal met deze situatie rekening houden bij het tot uitdrukking brengen van zijn oordeel. In elk geval zal het tweede deel van het verslag een vermelding dienen te bevatten over het niet naleven van dit wettelijk en bestuursrechtelijk voorschrift.
Speciale aandacht zal eveneens dienen te worden geschonken aan het principe van de consistentie van de waarderingsmethodes. Indien de commissaris oordeelt dat de informatie over een wijziging van een waarderingsregel onvoldoende is, zal hij uitdrukkelijk in zijn verslag de aard van de wijzigingen vermelden, en  voor zover dit mogelijk is  de cijfermatige weerslag op de voorgelegde jaarrekening in vergelijking met de voorgaande jaarrekening.
1.6.2. Interne controle
Indien de commissaris het noodzakelijk acht melding te maken van significante tekortkomingen in de interne controle, en voor zover hij van oordeel is dat deze situatie geen voorbehoud vereist overeenkomstig de paragrafen 3.3.7. en 3.7.2. van de Algemene controlenormen, kan hij dit in het tweede deel van zijn verslag vermelden.
1.6.3. Andere inlichtingen
De bijkomende inlichtingen kunnen eveneens betrekking hebben op elementen die geen directe weerslag hebben op de (geconsolideerde) jaarrekening, maar die verband houden met informatie die wordt verstrekt in het jaarverslag over de (geconsolideerde) jaarrekening. Deze situatie zal hoogst uitzonderlijk voorkomen.
1.7. CONTROLENORMEN EN -AANBEVELINGEN

Artikel 18bis van de wet van 22 juli 1953 houdende oprichting van een Instituut der Bedrijfsrevisoren bepaalt: “De Raad van het Instituut kan de gebruikelijke controlenormen bepalen voor het vervullen van de controleopdrachten.”. De controlenormen van het IBR werden opgesteld op basis van de toenmalige internationale controlestandaarden (International Standards on Auditing, ISA’s). De laatste tijd hebben laatstgenoemde standaarden een sterke evolutie gekend en een overeenkomstige evolutie in België wordt op korte termijn verwacht (cf. supra, punt 1.2.1.).


In België zijn alleen de door de Raad van het Instituut uitgevaardigde normen van toepassing op de leden van het Instituut. Overeenkomstig artikel 2 van het koninklijk besluit van
10 januari 1994 betreffende de plichten van de bedrijfsrevisoren moet de bedrijfsrevisor de wettelijke en reglementaire bepalingen naleven evenals de gebruikelijke controlenormen. Paragraaf 1.1.2. van de Algemene controlenormen stelt de draagwijdte vast die moet worden gegeven aan de verschillende teksten :
De nauwgezette uitvoering van de werkzaamheden betekent dat de revisor alles doet wat normaal nodig is om zijn opdracht te voltooien. Om vast te stellen wat normaal nodig is, moet achtereenvolgens verwezen worden naar:
a) de wettekst die de opdracht definieert en vastlegt hoe de opdracht dient uitgevoerd te worden. Bestaat dienaangaande geen wettekst dan vindt de opdracht haar oorsprong in een louter contractuele verbintenis en moet men verwijzen naar de overeenkomst tussen de revisor en zijn cliënt;
b) de normen van het Instituut der Bedrijfsrevisoren die door elk lid moeten nageleefd worden.

Het is nodig te verwijzen naar de Algemene normen of naar de bijzondere normen die van toepassing zijn voor de controle van bepaalde soorten van entiteiten, zoals bijvoorbeeld financiële instellingen of verzekeringsondernemingen;
c) de “aanbevelingen” van het Instituut der Bedrijfsrevisoren zijn die welke als dusdanig worden uitgevaardigd. Zij kunnen de vorm aannemen van een praktijk die door het Instituut gewenst wordt. Nochtans zal de revisor, indien hij voor een concrete controlesituatie geplaatst wordt, noodzakelijkerwijs de meest aangewezen procedures toepassen, ook al zijn deze niet in overeenstemming met de voormelde aanbevelingen. Desgevallend moet hij dit kunnen rechtvaardigen;


  1. de aanbevelingen van internationale oorsprong zijn slechts in België van toepassing wanneer de Raad van het Instituut deze bij wijze van aanbeveling op nationaal niveau heeft gepubliceerd.


1.8. BEVESTIGINGSBRIEF VAN DE LEIDING

In het kader van het commissarisverslag, lijkt het essentieel om te herinneren aan het belang van de bewijskrachtige gegevens (controle-informatie) voor de commissaris, waaronder de bevestigingsbrief van de leiding.


De aanbeveling van het Instituut der Bedrijfsrevisoren “Bevestigingen door de leiding” daterend uit juni 1997 waarnaar de commissaris vroeger moest verwijzen, vestigde de aandacht op de noodzaak om bevestigingen te bekomen vanwege de verantwoordelijken van de vennootschap. Overeenkomstig de internationale standaarden is het bekomen van een bevestigingsbrief een veralgemeende praktijk geworden.
Deze aanbeveling werd sinds 15 december 2006 vervangen door een nieuwe controlenorm “Bevestigingen van de leiding van de entiteit”, waardoor wordt aangesloten bij de internationale standaarden volgens dewelke het bekomen van een bevestigingsbrief een verplichting is geworden.
Overeenkomstig de nieuwe paragraaf 2.5.5. van de Algemene controlenormen, wordt de bevestigingsbrief verplicht en werd zijn minimaal vereiste inhoud vastgelegd. De paragrafen 3.3.5. en 3.9.1. van deze Normen werden aangepast teneinde eraan te herinneren dat de weigering van de leiding om de brief die de vereiste bevestigingen bevat, te ondertekenen, automatisch een beperking in de uitvoering van de controle (scope limitation) met zich meebrengt, hetgeen aanleiding geeft tot het tot uitdrukking brengen van een voorbehoud in het commissarisverslag of tot het formuleren van een onthoudende verklaring.
Wanneer de leiding weigert de gevraagde bijkomende bevestigingen te verstrekken, die de commissaris als noodzakelijk of aangewezen beschouwt, zal hij nagaan of deze situatie leidt tot een beperking in de uitvoering van de door hem uit te voeren controle.
De nieuwe norm (15) herneemt in bijlage, ter informatieve titel, een voorbeeld van bevestigingsbrief. Hierin wordt aangetoond op welke manier de tekst, die de vereiste bevestigingen bevat, kan worden opgesteld. De commissaris overweegt in functie van de omstandigheden welke bijkomende bevestigingen hij noodzakelijk of aangewezen beschouwt.

1.9. ONDERTEKENING VAN HET VERSLAG EN AANSPRAKELIJKHEID

De bestuurders of de zaakvoerders van de entiteit zijn verantwoordelijk voor het opstellen en het vaststellen van de jaarrekening en de overige boekhoudkundige of financiële informatie die in overeenstemming met de wet moet worden opgesteld. De voornaamste doelstelling van de controle door de commissaris is het tot uitdrukking brengen van een deskundig oordeel over de getrouwheid van deze informatie in overeenstemming met een van toepassing zijnd stelsel inzake financiële verslaggeving. De commissaris is aansprakelijk voor het oordeel dat hij terzake tot uitdrukking brengt.


Door zijn handtekening te plaatsen onder het commissarisverslag, verklaart de commissaris ten overstaan van elke belanghebbende dat hij in het kader van zijn functie al het nodige heeft gedaan om, na het afronden van zijn werkzaamheden, een redelijke mate van zekerheid in zijn verslag tot uitdrukking te brengen dat de jaarrekening een getrouw beeld geeft van het vermogen, de financiële toestand en de resultaten van de entiteit.
Het commissarisverslag kan nooit een waarborg zijn voor de absolute juistheid van de financiële overzichten. Indien hij een controle overeenkomstig de gebruikelijke beroepsnormen uitvoert (middelenverbintenis), blijft uiteraard het controlerisico bestaan, d.i. het risico dat het oordeel van de commissaris ongepast (inappropriate) is, hoewel doorheen de planning en uitvoering van de controle dit risico tot een aanvaardbaar niveau werd teruggebracht. Wel zou de aansprakelijkheid van de commissaris in het gedrang komen wanneer hij een verslag ondertekent zonder voldoende werkzaamheden of onvoldoende aan de omstandigheden aangepaste werkzaamheden te hebben verricht, of nog wanneer zijn conclusies niet zouden stroken met de vaststellingen die hij tijdens zijn werkzaamheden heeft gedaan.
1.9.1. Revisorenvennootschappen
In België wordt de functie van commissaris van een vennootschap toevertrouwd aan een bedrijfsrevisor die een natuurlijke persoon is of aan een revisorenvennootschap ingeschreven op de lijst van de leden van het Instituut der Bedrijfsrevisoren.
Overeenkomstig artikel 132 van het Wetboek van vennootschappen, moet, telkens wanneer een controleopdracht wordt toevertrouwd aan een burgerlijke vennootschap, deze onder haar vennoten, zaakvoerders of bestuurders een vertegenwoordiger benoemen die wordt belast met de uitvoering van de opdracht in naam en voor rekening van de vennootschap. Deze vertegenwoordiger moet aan dezelfde voorwaarden voldoen en is burgerrechtelijk, strafrechtelijk en tuchtrechtelijk aansprakelijk alsof hijzelf de betrokken opdracht in eigen naam en voor eigen rekening zou volbrengen, onverminderd de hoofdelijke aansprakelijkheid van de burgerlijke vennootschap die hij vertegenwoordigt.
Hieruit vloeit voort dat de benoeming van een burgerlijke vennootschap in de functie van commissaris of voor andere wettelijke opdrachten, de hoofdelijke aansprakelijkheid inhoudt van de vertegenwoordiger die door haar werd aangewezen. Het is dan ook om die reden dat niemand anders dan die vertegenwoordiger het verslag kan ondertekenen.
In het licht van de Belgische wetgeving is de in een aantal buurlanden verspreide praktijk, waarbij alleen de naam van de vennootschap wordt vermeld, onaanvaardbaar.
De wijze van ondertekening die het Instituut vooropstelt, is de volgende:
Vennootschap XYZ

Commissaris

vertegenwoordigd door

X

Naam



(Vennoot, bestuurder, bedrijfsrevisor)
In een aantal gevallen is de vennoot, zaakvoerder of bestuurder van een revisorenvennootschap zelf een revisorenvennootschap.
Als men dan al zou aanvaarden dat een commissarisverslag wordt ondertekend met “vennootschap A vertegenwoordigd door vennootschap B”, dan moet hieraan toegevoegd worden dat de vennootschap B die de controleopdracht uitvoert, zelf wordt vertegenwoordigd door zijn vennoot of zaakvoerder, de heer B. In deze omstandigheden heeft de Raad geoordeeld dat het de voorkeur verdient dat de “tussenvennootschap” transparant wordt gemaakt en dat de heer B rechtstreeks wordt vermeld als vertegenwoordiger van de vennootschap A, zelfs al beschikt hij niet rechtstreeks en ten persoonlijke titel over de hoedanigheid van vennoot, zaakvoerder of bestuurder.
1.9.2. Gebruik van de werkzaamheden van andere revisoren
Het gebeurt vaak dat de bedrijfsrevisor moet steunen op de werkzaamheden van een Belgische of buitenlandse confrater die in een verbonden onderneming een als gelijkwaardig beschouwde functie uitoefent. Dit zal ongetwijfeld dikwijls het geval zijn in het kader van de controle op de geconsolideerde jaarrekening maar tevens voor de controle van andere jaarrekeningen.
De aansprakelijkheid van de commissaris die het verslag ondertekent, verandert niet omdat andere revisoren zijn tussengekomen. Het steunen op de werkzaamheden van een confrater is een controleprocedure die met gelijk welke andere controles kan worden vergeleken, en de toepassing ervan dient overeenkomstig de controlenormen en -aanbevelingen te geschieden. De commissaris die gebruik heeft gemaakt van de werkzaamheden van een confrater kan aansprakelijk worden gesteld wanneer hij er zich niet met de te verwachten zorgvuldigheid van zou hebben vergewist, dat aan alle voorwaarden voor het gebruik van die werkzaamheden is voldaan.

1.10. ONDERTEKENINGSDELEGATIE (16)

Volgens artikel 18, derde lid, tweede zin van het koninklijk besluit van 10 januari 1994 betreffende de plichten van de bedrijfsrevisoren (B.S. 18 januari 1994): “(…) Ingeval van overmacht kan de bedrijfsrevisor zijn bevoegdheid om te tekenen aan een andere bedrijfsrevisor delegeren.”. Naar aanleiding van een concreet geval, is de Raad (17) overgegaan tot een analyse van de draagwijdte van die bepaling en heeft – op basis van het advies van de Commissie Ethische Zaken – het volgende standpunt geformuleerd.


Wanneer de handtekening betrekking heeft op een verslag van een commissaris of een gelijkaardig verslag over de geconsolideerde jaarrekening of over de aan de ondernemingsraad verstrekte economische en financiële informatie, dienen de reglementaire bepalingen op restrictieve wijze te worden geïnterpreteerd. Er dient inderdaad rekening te worden gehouden met de in de wet bepaalde regeling van de persoonlijke aansprakelijkheid, ook in het geval van revisorenvennootschappen.
In eerste instantie dienen de woorden “zijn bevoegdheid om te tekenen delegeren” te worden verduidelijkt. In artikel 18 is er geen sprake van het delegeren van aansprakelijkheid. Inderdaad, de aansprakelijkheid van de commissaris, die zijn handtekening delegeert, zal daarom niet worden verminderd en ook al is hij verhinderd, toch blijft hij ten volle de commissaris in functie. Indien de commissaris niet langer bij machte is om die aansprakelijkheid op te nemen, zal hij er de voorkeur aan geven ontslag te nemen.
Bijgevolg dient, ingeval van delegatie, de handtekening onder het verslag te worden voorafgegaan door de formulering “X, bedrijfsrevisor, in afwezigheid van Y, commissaris” of een vergelijkbare slotzin.
Het delegeren van de ondertekeningsbevoegdheid dient vooraf te worden geformaliseerd. Wel kunnen binnen een revisorenvennootschap algemene regels worden uitgewerkt om de delegatie systematisch en op duurzame wijze te organiseren.
De bedrijfsrevisor die aanvaardt om in de plaats van een confrater te ondertekenen, is niet aansprakelijk voor een opdracht die niet aan hem werd toevertrouwd. Wel vooronderstelt een professionele benadering dat deze bedrijfsrevisor zich ervan heeft kunnen vergewissen, vóór hij zijn handtekening plaatst, dat het controleteam van de verhinderde confrater en de confrater zelf alles hebben gedaan wat nodig was, in overeenstemming met artikel 16 van het koninklijk besluit van 10 januari 1994 betreffende de plichten van de bedrijfsrevisoren.
Indien de bedrijfsrevisor, aan wie de handtekeningbevoegdheid wordt gedelegeerd, van oordeel is dat hij volgens zijn beroepsinzicht het verslag, dat hem in naam van zijn verhinderde confrater wordt voorgelegd, niet kan tekenen, mag hij aan dat verslag zonder diens toestemming niets veranderen. Er rest hem dan ook nog alleen de mogelijkheid om de hem toevertrouwde delegatie te weigeren.
Wat betreft de omstandigheden van overmacht waarin eventueel de handtekening kan worden gedelegeerd, vermelden we vooreerst de afwezigheid, om welke reden dan ook. Het motief van die afwezigheid hoeft met de overmacht geen verband te houden. Zo zou bijvoorbeeld een bedrijfsrevisor die zich dient te verplaatsen naar een verafgelegen land en, terwijl hij zich nog in het buitenland bevindt, wordt gevraagd om een verslag of enige verklaring dringend te ondertekenen, de uit te voeren controles kunnen organiseren en zijn goedkeuring verlenen aan een ontwerpverslag vanuit de plaats waar hij zich bevindt. Ten slotte kan hij een confrater verzoeken de opdracht formeel te willen afronden door het plaatsen van zijn handtekening, wat immers niet per fax kan gebeuren.
De Raad is van mening dat dezelfde principes gelden in het kader van bijzondere opdrachten (inbreng, quasi-inbreng, enz.). Het zou echter onaanvaardbaar zijn te ondertekenen in naam van een verhinderde confrater, indien deze niet vooraf de opdracht heeft aanvaard, de grote lijnen voor de tenuitvoerlegging ervan heeft bepaald en de conclusies heeft beoordeeld, zodat hij daarvoor ook de verantwoordelijkheid kan opnemen.
Ingeval van handelingsonbekwaamheid ingevolge ziekte, ongeval of om een andere reden, kan artikel 18 van het koninklijk besluit van 10 januari 1994 wel worden ingeroepen, ook al kan de bedrijfsrevisor het geheel van de controlewerkzaamheden niet actief van nabij opvolgen. Wanneer de omstandigheden van de onmogelijkheid de confrater echter zouden beletten de effectieve verantwoordelijkheid voor de opdracht op te nemen, zou hij op de eerstkomende algemene vergadering ontslag dienen te nemen.
Daartegenover staat dat artikel 18 van het koninklijk besluit van 10 januari 1994 niet kan worden ingeroepen ingeval van schorsing. In dergelijk geval is de revisor inderdaad niet bekwaam het beroep uit te oefenen. Het is hem voor de ganse duur van de schorsing uitdrukkelijk verboden om zelf, of via een tussenpersoon, enige beroepshandeling te stellen.
1.11. VERSLAG IN GEVAL VAN PLAATSVERVANGING (18)
Bij de benoeming van een commissaris is het mogelijk om, naast een effectieve commissaris, tevens een plaatsvervangende bedrijfsrevisor aan te duiden, die in vooraf omschreven omstandigheden de taak van commissaris zal waarnemen in de plaats van de effectieve commissaris.
Overeenkomstig de voorbereidende werkzaamheden (Parl. St. Kamer, 1982-83, nr. 525/35, p. 32) van de wet van 21 februari 1985 tot hervorming van het bedrijfsrevisoraat (B.S. 28 februari 1985) dient gerefereerd te worden aan de door de statuten voorgeschreven regeling om uit te maken wanneer de plaatsvervanger in functie treedt.
De vraag die zich stelt, is te weten (19) hoe de verslaggeving dient te verlopen in het geval de plaatsvervangende commissaris gedurende een bepaalde periode daadwerkelijk de functie van commissaris waarneemt. Het is noodzakelijk dat zowel de effectieve commissaris als de plaatsvervangende commissaris een verslag opstellen, waarin zij aan de algemene vergadering rekenschap geven omtrent het vervullen van hun opdracht gedurende de periode dat zij in functie waren. Op basis hiervan zullen zij kwijting kunnen krijgen.
Aangezien geen van beide betrokken revisoren de mogelijkheid heeft gehad om gedurende de volledige periode alle controlewerkzaamheden uit te voeren, kunnen de revisoren in principe niet verplicht worden om slechts één controleverslag over de jaarrekening op te maken en te ondertekenen. Degene die effectief in functie is ter gelegenheid van de algemene vergadering, heeft de taak om aan die algemene vergadering verslag over de jaarrekening uit te brengen. Het is toch aangewezen dat de twee confraters samenwerken. Verder kan degene die het controleverslag ondertekent, zich baseren op de werkzaamheden van zijn confrater (20).
De Juridische Commissie voegt er ten slotte nog aan toe dat in bepaalde omstandigheden een enig verslag, ondertekend door de beide revisoren, aanvaardbaar kan zijn (21).
1.12. WIJZIGING VAN DE JAARREKENING NA DE ONDERTEKENING VAN HET COMMISSARISVERSLAG (22)

Aan de Raad werd de vraag voorgelegd (23) naar de houding die de bedrijfsrevisor dient aan te nemen wanneer een vennootschap de boekhoudkundige en financiële gegevens wijzigt op basis waarvan hij zijn verslag heeft opgesteld.


Er dient een onderscheid te worden gemaakt naargelang de wijziging voortvloeit uit een beslissing van een bestuursorgaan van de vennootschap (de raad van bestuur of de zaakvoerder) of uit een beslissing genomen door de algemene vergadering. In het eerste geval zal het gaan om een interpretatie van de wettelijke regels m.b.t. de voorlichting van de algemene vergadering. In het tweede geval gaat het om de informatie van het maatschappelijk verkeer door de wettelijke openbaarmaking (neerlegging en publicatie).
1.12.1. Wijziging door het bestuursorgaan
Luidens artikel 143 van het Wetboek van vennootschappen (24), dient het bestuursorgaan van een vennootschap, ten minste één maand vóór het verslag volgens dit wetboek dient te worden voorgelegd (één maand vóór de gewone algemene vergadering), aan de commissaris de jaarrekening en het jaarverslag te overhandigen. Over deze stukken dient de commissaris verslag uit te brengen en wel zo dat alle bescheiden en verslagen ten zetel van de vennootschap ter beschikking zijn van de vennoten ten minste vijftien dagen vóór de algemene vergadering (art. 553 W. Venn.).
De jaarrekening en het jaarverslag zouden in uitzonderlijke gevallen kunnen worden gewijzigd meer dan 15 dagen vóór de algemene vergadering. Deze wijziging zou niet mogen tot stand komen zonder dat de commissaris hiervan in kennis wordt gesteld. In dat geval zou het verslag van de commissaris met de wijziging rekening dienen te houden. Desgevallend kan ook een nieuw verslag worden opgesteld. Het is mogelijk dat aldus van materieel belang zijnde problemen zouden ontstaan voor het naleven van de termijn binnen dewelke de commissaris zijn verslag dient neer te leggen. Indien de termijn niet kan worden nageleefd, zou de commissaris dit in zijn verslag dienen te verantwoorden.
Zou de oplossing anders zijn indien het bestuursorgaan zijn beslissing neemt minder dan 15 dagen vóór de algemene vergadering? Deze vraag dienen we ontkennend te beantwoorden. Het is inderdaad onaanvaardbaar dat een controleverslag betrekking zou hebben op stukken die verschillen van die welke aan de goedkeuring van de vergadering worden voorgelegd. Indien het voor de commissaris onmogelijk is om zijn oordeel over de gewijzigde rekeningen te geven of over hun overeenstemming met de jaarrekening wegens de wettelijke termijnen die niet zijn nageleefd, rest hem maar één oplossing, namelijk een terdege verantwoorde onthoudende verklaring over te maken.

Het is niet de taak van de commissaris om te oordelen of de algemene vergadering rechtsgeldig is gehouden. Deze kan beslissen op een latere datum bijeen te komen om de vennoten de kans te bieden om zich behoorlijk te informeren. In bepaalde vennootschappen heeft het bestuursorgaan ook het recht de beslissing inzake de goedkeuring van de jaarrekening met drie weken uit te stellen (art. 555 W. Venn.).

Indien de jaarrekening wordt gewijzigd ingevolge het uitstellen van de algemene vergadering, zal de commissaris ook een nieuw verslag dienen op te stellen dat afgestemd is op de jaarrekening zoals die aan de beraadslaging van de tweede algemene vergadering wordt voorgelegd.

1.12.2. Wijziging door de algemene vergadering

Luidens de artikelen 554 en 555 van het Wetboek van vennootschappen bespreekt de algemene vergadering de jaarrekening, keurt deze goed en heeft het recht om deze, na een verdaging, definitief vast te stellen. Een eerste vraag die we dienen te stellen is – buiten het geval van verdaging – of de algemene vergadering het recht heeft de balans goed te keuren in een vorm die verschilt van die welke haar door het bestuursorgaan wordt voorgelegd.

Het antwoord op deze vraag is niet eenvoudig:

Laat ons twee hypotheses van elkaar onderscheiden:

- De balans wordt aan de algemene vergadering voorgelegd rekening houdend met een voorstel tot winstverdeling uitgaande van het bestuursorgaan. In deze hypothese heeft de vergadering zeker het recht de verdeling te wijzigen met de gevolgen die hieruit voortvloeien t.a.v. de voorstelling van de jaarrekening.

- Daartegenover kan de vraag worden gesteld of de algemene vergadering het recht heeft om de waarderingsregels te wijzigen zoals die door het bestuursorgaan zijn vastgesteld, krachtens de bevoegdheid die hem wordt verleend op grond van artikel 28, § 1 van het koninklijk besluit van 30 januari 2001 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen (B.S. 6 februari 2001). De Raad van het IBR neemt geen standpunt in t.a.v. het juridische aspect, maar heeft nagegaan welke de gevolgen kunnen zijn van een dergelijke beslissing genomen door de algemene vergadering.

Het verslag van de commissaris dient te worden neergelegd en samen met de jaarrekening door de Balanscentrale te worden gepubliceerd (art. 98, 100, 101, 102 en 103 W. Venn.). Daarnaast worden in de artikelen 104 en 105 van het Wetboek van vennootschappen ook bepalingen opgenomen t.a.v. andere vormen van verspreiding op vrijwillige basis. Het betreft hier voornamelijk de informatie ten behoeve van derden.

Zou het mogelijk zijn dat het controleverslag niet helemaal overeenstemt met de gepubliceerde jaarrekening, of dient de mogelijkheid te bestaan dat er een nieuwe versie van het verslag wordt gemaakt die dan niet voorafgaandelijk aan de algemene vergadering wordt voorgelegd?

Beide voorstellen lijken al even onaanvaardbaar. In het eerste geval worden derden niet op gepaste wijze voorgelicht. In het tweede geval zou de commissaris het Wetboek van vennootschappen naast zich neerleggen. De Raad pleit dan ook voor het volgende alternatief:

- ofwel kan de commissaris zich onmiddellijk uitspreken over de voorgestelde wijziging. Hij vraagt dan dat zijn verklaring wordt opgenomen in de notulen van de algemene vergadering en dat een uittreksel van de notulen wordt gevoegd bij zijn verslag dat voor publicatie bestemd is (dit zou kunnen gebeuren indien de vergadering het advies van de commissaris zou volgen, mocht het voorwerp van een voorbehoud opgenomen in zijn verslag worden opgeheven);

- ofwel kan de commissaris zich niet uitspreken over de gewijzigde versie van de jaarrekening. Hij laat dan nota nemen van zijn onthoudende verklaring in de notulen van de algemene vergadering met het verzoek deze verklaring samen met zijn verslag te publiceren.

In beide voormelde gevallen is het gebruikelijk dat de commissaris zijn standpunt aan de vennootschap schriftelijk mededeelt.


1.13. BEKENDMAKING VAN HET COMMISSARISVERSLAG

Het artikel 100 van het Wetboek van vennootschappen legt de vennootschappen de verplichting op om bij de (Balanscentrale van de) Nationale Bank van België (NBB), tegelijk met de jaarrekening, het commissarisverslag neer te leggen. Overeenkomstig artikel 103 van het Wetboek van vennootschappen verschaft de NBB aan de griffies van de rechtbanken van koophandel een afschrift van de neergelegde stukken.


Verder voorziet artikel 104 van het Wetboek van vennootschappen in specifieke bepalingen voor de vrijwillige openbaarmaking van de jaarrekening, bijvoorbeeld in een commerciële brochure:
Wanneer een vennootschap naast de bij de artikelen 98 en 100 voorgeschreven openbaarmaking, haar jaarrekening en jaarverslag in hun geheel op een andere wijze verspreidt, moeten zij worden weergegeven in de vorm en met de inhoud van de documenten die het voorwerp hebben uitgemaakt van het verslag van de commissarissen. Zij moeten vergezeld gaan van de tekst van dit verslag. Hebben de commissarissen omtrent de jaarrekening een goedkeurende verklaring zonder voorbehoud afgegeven, dan mag de tekst van hun verslag worden vervangen door hun verklaring.”
Verder verduidelijkt artikel 105 van het Wetboek van vennootschappen:
Onverminderd de openbaarmaking vereist door de artikelen 98 en 100, kunnen vennootschappen ook een verkorte versie van hun jaarrekening verspreiden, voor zover deze geen vertekend beeld geeft van het vermogen, van de financiële positie en van de resultaten van de vennootschap. In dat geval wordt vermeld dat het om een verkorte versie gaat en wordt verwezen naar de openbaarmaking verricht volgens wettelijk voorschrift. Wanneer de jaarrekening nog niet is neergelegd, wordt hiervan melding gemaakt. Deze verkorte versie mag niet vergezeld gaan van het verslag noch van de goedkeurende verklaring van de commissarissen. Er moet evenwel worden vermeld of een verklaring zonder voorbehoud, een verklaring met voorbehoud of een afkeurende verklaring werd gegeven, dan wel of de commissarissen geen oordeel hebben kunnen uitspreken. Ook moet desgevallend worden vermeld of de commissarissen in hun verslag in het bijzonder de aandacht hebben gevestigd op bepaalde aangelegenheden, ongeacht of al dan niet een voorbehoud werd geformuleerd in de verklaring.”
Overeenkomstig artikel 120 van het Wetboek van vennootschappen, zijn dezelfde principes van toepassing op de geconsolideerde jaarrekening:
De geconsolideerde jaarrekening en het verslag over de geconsolideerde jaarrekening worden ter beschikking gesteld van de vennoten van de consoliderende vennootschap onder dezelfde voorwaarden en binnen dezelfde termijnen als de jaarrekening. Deze stukken worden aan de algemene vergadering meegedeeld en binnen dezelfde termijn als de jaarrekening openbaar gemaakt.
Van het eerste lid kan worden afgeweken wanneer de geconsolideerde jaarrekening wordt afgesloten op een ander tijdstip dan de jaarrekening van de consoliderende vennootschap om rekening te houden met de balansdatum van de meeste of van de belangrijkste van de in de consolidatie opgenomen vennootschappen. In dat geval moeten de geconsolideerde jaarrekening en de geconsolideerde verslagen uiterlijk zeven maanden na afsluitingsdatum ter beschikking worden gesteld van de vennoten en openbaar gemaakt.”.
Wanneer de (geconsolideerde) jaarrekening, alsook het commissarisverslag het voorwerp uitmaken van een openbaarmaking, wordt, overeenkomstig paragraaf 3.17. van de Algemene controlenormen, de commissaris aanbevolen na te gaan of de publicatie van deze jaarrekening overeenstemt met de jaarrekening die door het bestuursorgaan werd vastgesteld en door de commissaris werd gecontroleerd. De controleaanbeveling “Controle van de vormvereisten in verband met de vaststelling, de goedkeuring en de bekendmaking van de jaarrekening en de geconsolideerde jaarrekening” (6 september 1996), behandelt deze aangelegenheid.


HOOFDSTUK 2

COMMENTAAR BIJ HET COMMISSARISVERSLAG
2.1. ALGEMEEN
In dit hoofdstuk zal de structuur van het commissarisverslag in twee delen worden toegelicht, zodat de commissaris ten volle kennis verkrijgt over de tekst die hij in zijn verslag over de jaarrekening dient op te nemen. Mutatis mutandis geldt deze bespreking tevens voor het commissarisverslag over de (geconsolideerde) jaarrekening, hoewel hoofdstuk 2 hier niet expliciet naar verwijst.
Reeds in 1997 heeft het Instituut der Bedrijfsrevisoren in zijn Algemene controlenormen het onderscheid gemaakt tussen het eerste en het tweede deel van het commissarisverslag. De Raad van het IBR heeft echter voor het eerst eind 2006 beslist om dit onderscheid ook expressis verbis toe te lichten in de inleidende paragraaf die aan deze beide delen voorafgaat.
Verder wordt, in navolging van de evolutie op internationaal vlak in ISA 700, de nodige aandacht besteed aan het verschil tussen:
- de verantwoordelijkheid van het bestuursorgaan van een gecontroleerde entiteit inzake het opstellen van de jaarrekening, het opstellen en de inhoud van het jaarverslag alsmede het naleven door de vennootschap van het Wetboek van vennootschappen en van de statuten;
- de verantwoordelijkheid van de commissaris om een oordeel tot uitdrukking te brengen over het getrouw beeld van de jaarrekening.
Tevens wordt uitgeweid over de bijkomende “vermeldingen” die in het tweede deel van het commissarisverslag moeten worden opgenomen in overeenstemming met de wet van 13 januari 2006 tot wijziging van het Wetboek van vennootschappen.

2.2. COMMENTAAR BIJ HET COMMISSARISVERSLAG OVER DE JAARREKENING

Verslag van de commissaris AAN DE ALGEMENE VERGADERING DER AANDEELHOUDERS (VENNOTEN) VAN DE VENNOOTSCHAP ____ over DE JAARREKENING OVER het boekjaar afgesloten op __ ________ 200_”



Overeenkomstig de wettelijke en statutaire bepalingen, brengen wij u verslag uit in het kader van het mandaat van commissaris (in voorkomend geval: van bedrijfsrevisor aangesteld door de voorzitter van de rechtbank van koophandel). Dit verslag omvat ons oordeel over het getrouw beeld van de jaarrekening evenals de vereiste bijkomende vermeldingen (en inlichtingen).”
Bij aanvang van het commissarisverslag wordt de lezer eraan herinnerd dat het commissarisverslag uit twee delen bestaat, zijnde het eerste deel inzake de certificering van het getrouw beeld van de jaarrekening, en het tweede deel inzake de bijkomende vermeldingen en inlichtingen.
Verklaring over de jaarrekening zonder voorbehoud
Wij hebben de controle uitgevoerd van de jaarrekening over het boekjaar (in voorkomend geval: van __ maanden) afgesloten op __ ________ 200_, opgesteld op basis van het in België van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel, met een balanstotaal van € __________ en waarvan de resultatenrekening afsluit met een winst (verlies) van het boekjaar van € __________.
Het opstellen van de jaarrekening valt onder de verantwoordelijkheid van het bestuursorgaan. Deze verantwoordelijkheid omvat onder meer: het opzetten, implementeren en in stand houden van een interne controle met betrekking tot het opstellen en de getrouwe weergave van de jaarrekening die geen afwijkingen van materieel belang, als gevolg van fraude of van het maken van fouten, bevat; het kiezen en toepassen van geschikte waarderingsregels; en het maken van boekhoudkundige ramingen die onder de gegeven omstandigheden redelijk zijn.
Het is onze verantwoordelijkheid een oordeel over deze jaarrekening tot uitdrukking te brengen op basis van onze controle. Wij hebben onze controle uitgevoerd overeenkomstig de wettelijke bepalingen en volgens de in België geldende controlenormen, zoals uitgevaardigd door het Instituut der Bedrijfsrevisoren. Deze controlenormen vereisen dat onze controle zo wordt georganiseerd en uitgevoerd dat een redelijke mate van zekerheid wordt verkregen dat de jaarrekening geen afwijkingen van materieel belang, als gevolg van fraude of van het maken van fouten, bevat.”
De titel gaat vooraf aan het eerste deel van het commissarisverslag. Hij verduidelijkt het type van commissarisverslag (cf. oordeelsparagraaf). Zoals in het verleden, bestaan er in principe vier types van controleverklaringen: de verklaring met of zonder voorbehoud, de onthoudende verklaring en de afkeurende verklaring. Het eerste deel van een verklaring met of zonder voorbehoud kan worden aangevuld met een toelichtende paragraaf, waarbij een onzekerheid die duidelijk wordt onderkend in de jaarrekening of in het jaarverslag (25) is aangeduid, wordt onderstreept. In tweede instantie wordt van een toelichtende paragraaf gebruik gemaakt wanneer de entiteit te kampen heeft met aangelegenheden die de continuïteit van de entiteit in het gedrang kunnen brengen. Het bestaan van een toelichtende paragraaf wordt vermeld in de titel van de controleverklaring.
De gecontroleerde jaarrekening wordt duidelijk onderkend via het vermelden van drie fundamentele parameters: de afsluitdatum, het balanstotaal en het resultaat van het boekjaar (rubriek XI van de resultatenrekening). Deze onderkenning zal luiden in euro, gegeven het feit dat in het algemeen de jaarrekening in euro aan de algemene vergadering wordt voorgesteld en bovendien, vanaf 1 april 2007, luidend in euro moet worden neergelegd bij de Nationale Bank van België. De geconsolideerde jaarrekening zal luiden, onderkend in het commissarisverslag, in duizenden euro dan wel in miljoenen euro, afhankelijk van de presentatie daarvan.
Wanneer op basis van artikel 14 van de wet van 17 juli 1975 (26) aan de entiteit wordt toegestaan af te wijken van de gebruikelijke boekhoudregels wordt de verwijzing naar het van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel als volgt: “(…) op basis van het in België van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel en/of de toelating van de Minister d.d. (datum) inzake zoals vermeld in de toelichting”.
Bovendien worden de verantwoordelijkheden verduidelijkt.
Enerzijds behoort het opstellen van de jaarrekening tot de exclusieve bevoegdheid van het bestuursorgaan van de entiteit. Anders gesteld : het bestuursorgaan van de entiteit dient aan de externe stakeholder een redelijke mate van zekerheid te bieden (to provide assurance) dat de jaarrekening geen van materieel belang zijnde afwijkingen bevat. Derhalve vervult de entiteit zelf een primordiale rol in het verschaffen van de nodige informatie binnen de ketting van financiële verslaggeving (financial reporting chain).
Anderzijds is het de taak van de commissaris om naar aanleiding van de uitvoering van zijn controlewerkzaamheden een redelijke mate van zekerheid te verkrijgen (to obtain reasonable assurance) dat de jaarrekening vrij is van afwijkingen van materieel belang. Derhalve vervult de commissaris een secundaire rol in de ketting van financiële verslaggeving, zonder evenwel een absolute garantie (100 % zekerheid) hieromtrent te kunnen bieden. De verklaring over het getrouw beeld van de jaarrekening staat niet gelijk met het verstrekken van een “certificaat van echtheid”. De commissaris zal echter, in het kader van een set van controlestandaarden, zijn controlewerkzaamheden zodanig plannen en uitvoeren dat het controlerisico (audit risk) tot een aanvaardbaar lage waarde wordt teruggebracht. Hierdoor zal hij, zij het in tweede orde, een bijdrage leveren tot het verhoogde vertrouwen dat in de financiële verslaggeving wordt gesteld.
Overeenkomstig voornoemde controlenormen hebben wij rekening gehouden met de administratieve en boekhoudkundige organisatie van de vennootschap, alsook met haar procedures van interne controle. Wij hebben van de verantwoordelijken en van het bestuursorgaan van de vennootschap de voor onze controles vereiste ophelderingen en inlichtingen verkregen. Wij hebben op basis van steekproeven de verantwoording onderzocht van de bedragen opgenomen in de jaarrekening. Wij hebben de gegrondheid van de waarderingsregels, de redelijkheid van de betekenisvolle boekhoudkundige ramingen gemaakt door de vennootschap, alsook de voorstelling van de jaarrekening als geheel beoordeeld. Wij zijn van mening dat deze werkzaamheden een redelijke basis vormen voor het uitbrengen van ons oordeel.”.
De commissaris is ertoe gehouden de controlestandaarden na te leven. Deze standaarden, in België momenteel “controlenormen” (“normes de révision”) genoemd, worden uitgevaar­digd door het Instituut der Bedrijfsrevisoren in toepassing van de wet van 22 juli 1953.
De controle van financiële overzichten is maar mogelijk in het kader van een administratieve organisatie (accounting system), die de nodige garanties biedt, met name op het vlak van de interne controle (internal control), wat in de toekomst “interne beheersing” zal worden genoemd. Indien er zich tekortkomingen voordoen in deze interne controle, zal de commissaris hiermee rekening houden door, indien mogelijk, alternatieve controles uit te voeren. Wanneer de organisatie daarentegen volstrekt onvoldoende is om een daad­wer­kelijke controle toe te laten, zal hij zich moeten onthouden om een oordeel tot uitdrukking te brengen. Indien de commissaris geen medewerking heeft gekre­gen van de verantwoordelijken en van het bestuursorgaan, zoals de wet het oplegt, maakt hij hiervan uitdrukkelijk melding; dit zou overigens ook de weg kunnen openen voor strafrechterlijke vervolging van degenen die de controle verhinderen.
De controlewerkzaamheden zijn niet allesomvattend of volledig. Er wordt gewerkt met steekproeven. De commissaris organiseert zijn steekproeftrekkingen in functie van zijn kennis van de entiteit en van de risico-onderkenning en -inschatting, in het bijzonder rekening houdend met de kwaliteit van de administratieve organisatie.
De commissaris zal nagaan of de waarderingsregels die het bestuursorgaan van de entiteit heeft vastgelegd, worden nageleefd; hij zal zich ervan verge­wissen of deze regels gewijzigd zijn, of  indien dit het geval was – van de mate waarin gepaste informatie in dit verband werd verstrekt. Verder zal hij bijzondere aandacht besteden aan alles wat een beoordeling vanwege het bestuursorgaan inhoudt, aangezien het op dit niveau is dat de voornaamste inschattingsfouten kunnen gebeuren. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn bij waarde­ver­minderingen of voorzieningen voor risico’s en kosten.
Wanneer de commissaris niet de controles heeft kunnen uitvoeren die hij noodzakelijk acht, dient hij dit op duidelijke wijze in zijn verslag te melden. Een dergelijke beperking in de uitvoering van zijn controle (scope limitation) kan, afhankelijk van het geval in kwestie, leiden tot hetzij het tot uitdrukking brengen van een voorbehoud, hetzij tot een onthoudende verklaring.
Naar ons oordeel geeft de jaarrekening afgesloten op __ ________ 200_ een getrouw beeld van het vermogen, de financiële toestand en de resultaten van de vennootschap, in overeenstemming met het in België van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel.”
De laatste paragraaf van het eerste deel van het verslag is de oordeelsparagraaf. In deze paragraaf wordt een oordeel tot uitdrukking gebracht door de commissaris. Dit oordeel betreft de getrouwheid van de jaarrekening, en heeft derhalve geenzins te maken met het verstrekken van een certificaat van echtheid of van absolute juistheid. De commissaris is tot een bepaalde overtuiging gekomen en deelt deze mee aan de lezer van zijn verslag. Eens te meer wordt herinnerd aan het feit dat het getrouw beeld enkel kan worden begrepen met een verwijzing naar het van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel, waarnaar hogerop in het commissarisverslag wordt verwezen. Zoals hierboven vermeld, kan worden verwezen naar de toelating om af te wijken van de gebruikelijke boekhoudregels (27).
Wanneer zich een voorbehoud opdringt, is de commissaris ertoe gehouden dit voorbehoud te motiveren in een afzonderlijke paragraaf die de oordeelsparagraaf voorafgaat. De motivering is bedoeld om de aard van het voorbehoud en de invloed ervan op de jaarrekening toe te lichten. In dat geval zal de oordeelsparagraaf gewoonlijk als volgt worden geformu­leerd:
Naar ons oordeel, onder voorbehoud van het effect op de jaarrekening van hetgeen in voorgaande paragraaf is vermeld, geeft de jaarrekening afgesloten op 200 een getrouw beeld van het vermogen, de financiële toestand en de resultaten van de vennootschap in overeenstemming met het in België van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel.”
Indien de controlebevindingen leiden tot een grondig meningsverschil tussen de leiding en de commissaris en indien deze laatste van oordeel is dat de jaarrekening geen getrouw beeld geeft in overeenstemming met het in België van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel, zal het verslag een zogenaamde “afkeurende verklaring” bevatten. Deze verklaring moet duidelijk worden gemotiveerd in een paragraaf die de oordeelsparagraaf voorafgevat. In dit geval zal de oordeelsparagraaf als volgt worden geformuleerd:
Naar ons oordeel rekening houdend met hetgeen in de voorgaande paragraaf is vermeld, geeft de jaarrekening afgesloten op 200 geen getrouw beeld van het vermogen, de financiële toestand en de resultaten van de vennootschap in overeenstemming met het in België van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel.”
Ten slotte, wanneer een geheel van ernstige onzekerheden de uitoefening van de controle of de inhoud van de jaarrekening bedreigen, kan de situatie zich voordoen dat de commissaris zich in de onmogelijkheid bevindt om te beslissen in welke mate hij vertrouwen kan hebben in de jaarrekening. In deze gevallen heeft hij geen andere keuze dan zich te onthouden. Dit zal gebeuren gebruik makend van de volgende bewoordingen:
Rekening houdend met de aanzienlijke onzekerheden, zoals in voorgaande paragraaf omschreven, brengen wij geen oordeel tot uitdrukking over het feit of de jaarrekening, afgesloten op 200 een getrouw beeld geeft van het vermogen, de financiële toestand en de resultaten van de vennootschap in overeenstemming met het in België van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel.”
Toelichtende paragraaf
De toelichtende paragraaf is o.a. belangrijk voor de verklaring over de jaar­rekening van entiteiten in moeilijkheden.
De commissaris die twijfels heeft omtrent een aspect van de jaarrekening moet alles in het werk stellen om deze onzekerheid op te heffen. Nochtans kan er in bepaalde gevallen geen antwoord worden gevonden, en kunnen de bestuurders gelijksoortige twijfels hebben. Dit zal hoofdzakelijk het geval zijn wanneer de continuïteit bedreigd wordt door financiële moeilijkheden. In dit geval hebben de bestuurders de verplichting om hieromtrent een verantwoording op te nemen in het jaarverslag. Deze verplichting vloeit voort uit de bepalingen van het Wetboek van vennootschappen (art. 96, 3° W. Venn.). In specifieke gevallen, zal de commissaris geen voorbehoud tot uitdrukking brengen o.a. wanneer de informatie op correcte wijze is verstrekt. Daarentegen zal hij de aandacht van de lezer vestigen op de commentaar van het bestuursorgaan betreffende de financiële situatie van de vennootschap.
Bijkomende vermeldingen (en inlichtingen)
Het opstellen en de inhoud van het jaarverslag, alsook het naleven door de vennootschap van het Wetboek van vennootschappen en van de statuten, vallen onder de verantwoordelijkheid van het bestuursorgaan.
Het is onze verantwoordelijkheid om in ons verslag de volgende bijkomende vermeldingen (en inlichtingen) op te nemen die niet van aard zijn om de draagwijdte van onze verklaring over de jaarrekening te wijzigen:
- Het jaarverslag behandelt de door de wet vereiste inlichtingen en stemt overeen met de jaarrekening. Wij kunnen ons echter niet uitspreken over de beschrijving van de voornaamste risico’s en onzekerheden waarmee de vennootschap wordt geconfronteerd, alsook van haar positie, haar voorzienbare evolutie of de aanmerkelijke invloed van bepaalde feiten op haar toekomstige ontwikkeling. Wij kunnen evenwel bevestigen dat de verstrekte gegevens geen onmiskenbare inconsistenties vertonen met de informatie waarover wij beschikken in het kader van ons mandaat.

- Onverminderd formele aspecten van ondergeschikt belang, werd de boekhouding gevoerd overeenkomstig de in België van toepassing zijnde wettelijke en bestuursrechtelijke voorschriften.

- Wij dienen u geen verrichtingen of beslissingen mede te delen die in overtreding met de statuten of het Wetboek van vennootschappen zijn gedaan of genomen. (“In voorkomend geval: behalve …<*>) De verwerking van het resultaat die aan de algemene vergadering wordt voorgesteld, stemt overeen met de wettelijke en statutaire bepalingen.”

Het verslag wordt aangevuld met een aantal vermeldingen en, in voorkomend geval, inlichtingen die niet van aard zijn om de draagwijdte van de oordeelsparagraaf (cf. eerste deel van het commissarisverslag) te wijzigen.



- “In voorkomend geval: Tijdens het boekjaar werd een interimdividend uitgekeerd waarover wij het hierbijgaande verslag hebben opgesteld, overeenkomstig de wettelijke vereisten.

- In voorkomend geval: Overeenkomstig artikel 523 ( of 524ter) van het Wetboek van vennootschappen dienen wij tevens verslag uit te brengen over de hiernavolgende verrichtingen die hebben plaatsgevonden sinds de laatste gewone algemene vergadering: (beschrijving).”
Het tweede deel van het verslag kan, in functie van de omstandigheden, eveneens andere inlichtingen bevatten. Wij vermelden als belangrijkste voorbeeld:
Zoals vermeld in de toelichting bij de jaarrekening zijn de waarderingsregels die zijn toegepast bij het opstellen van de jaarrekening, gewijzigd tegenover het voorgaande boekjaar (...).
Wanneer het tweede deel van het verslag uitsluitend de door het Wetboek van vennootschappen vereiste vermeldingen beoogt (cf. supra, punt 1.5.), zelfs vergezeld van een niet “gestandaardiseerde” commentaar van de commissaris, rekening houdend met de specifieke omstandigheden, worden de bewoordingen en “inlichtingen” weggelaten.


2.3. COMMENTAAR BIJ HET COMMISSARISVERSLAG OVER DE GECONSOLIDEERDE JAARREKENING

Het voorbeeld van commissarisverslag is zowel van toepassing op de jaarrekening als op de geconsolideerde jaarrekening.


Wij wijzen erop dat de geconsolideerde jaarrekening van vennootschappen kan opgesteld zijn in overeenstemming hetzij met het in België van toepassing zijnde boekhoudkundig referentiestelsel, hetzij met de International Financial Reporting Standards zoals goedgekeurd binnen de Europese Unie. In dit laatste geval worden de bewoordingen aangepast.
Het merendeel van de vermeldingen, die specifiek zijn voor het tweede deel van het commissarisverslag over de jaarrekening, zullen zonder voorwerp zijn bij het commissarisverslag over de geconsolideerde jaarrekening. Enkel de bijkomende vermelding inzake het jaarverslag is vereist na het oordeel over het getrouw beeld van de geconsolideerde jaarrekening. In laatstgenoemde geval laten de controlenormen toe om de titel van het tweede deel weg te laten.
HOOFDSTUK 3

VOORBEELDEN VAN COMMISSARISVERSLAGEN
WAARSCHUWING

In dit hoofdstuk worden voorbeelden van commissarisverslagen voorgesteld aangepast aan de verschillende omstandigheden waarmee de commissarissen vaak worden geconfronteerd. De voorbeelden van commissarisverslagen worden enkel en alleen voor illustratieve doeleinden verstrekt. Het is onmogelijk alle feiten te beschrijven waarmee de commissaris bij het opstellen van zijn verslag rekening zal moeten houden. De commissarissen zullen een beroep moeten doen op hun professionele oordeelsvorming om te bepalen welk oordeel tot uitdrukking dient te worden gebracht, rekening houdend met de specifieke omstandigheden van de betrokken entiteit, alsmede welke bijkomende vermeldingen in het tweede deel van hun verslag moeten worden opgenomen.



INLEIDING

De voorbeelden zijn onderverdeeld in vijf onderafdelingen:





    1. Moeilijkheden bij de uitvoering van de controlewerkzaamheden

    2. Meningsverschil over de inhoud van de jaarrekening

3.3. Belangrijke onzekerheid (niet omtrent de continuïteit)

3.4. Aangelegenheden met betrekking tot de continuïteit

3.5. Aanpassingen aangebracht aan de inhoud van het tweede deel van het commissarisverslag
De voorbeelden van commissarisverslagen bevatten bepaalde commentaren die nuttig zijn voor een goed begrip ervan. Deze voorbeelden werden opgesteld overeenkomstig artikel 144 van het Wetboek van vennootschappen en maken derhalve commissarisverslagen uit over de jaarrekening. Het aanpassen van deze voorbeelden door de commissaris is noodzakelijk wanneer de situatie dit vereist bijvoorbeeld in het geval de commissaris een verslag moet opstellen over de geconsolideerde jaarrekening. De gestandaardiseerde gedeelten van de verslagen verwijzen naar de verslagen zonder voorbehoud, opgenomen in hoofdstuk 4.
In de onderafdelingen 3.1. tot 3.4. bevatten de voorbeelden niet het tweede deel van het commissarisverslag. Voor zover de commissaris een oordeel, anders dan een oordeel zonder voorbehoud, tot uitdrukking brengt, zal het tweede deel steeds worden aangepast en is het aangewezen om naar onderafdeling 3.5. te verwijzen. In zeer specifieke voorbeelden wordt soms voorgesteld om het tweede deel aan te passen gelijktijdig met het voorbeeld dat betrekking heeft op het eerste deel. De onderafdeling 3.5. behandelt eveneens aspecten die specifiek zijn aan het tweede deel.
Ten slotte verwijzen alle modelverslagen naar de functie van commissaris aangezien deze situatie het meest voorkomt. De omstandigheden voorzien in artikel 131 van het Wetboek van vennootschappen (benoeming door de voorzitter van de rechtbank van koophandel) worden hierna dus niet vermeld.
Wanneer de commissaris overweegt om een oordeel anders dan een oordeel zonder voorbehoud tot uitdrukking te brengen, is het een absolute vereiste dat hij het bestuursorgaan van de entiteit zo snel mogelijk, alsmede voorafgaand aan de ondertekening en aan de afgifte van zijn verslag, inlicht teneinde enerzijds te vermijden dat een slechte interpretatie en voorstelling van zijn verslag door hemzelf de entiteit of derden zou kunnen benadelen en anderzijds het bestuursorgaan toe te laten correcties te overwegen om zo tegemoet te komen aan de bemerkingen van de commissaris.

3.1. MOEILIJKHEDEN BIJ DE UITVOERING VAN DE CONTROLE-WERKZAAMHEDEN

3.1.1. Eerste jaar van de controlewerkzaamheden bij een voor het eerst gecontroleerde entiteit – Verslag over de jaarrekening zonder voorbehoud / Onthoudende verklaring over de resultatenrekening van het boekjaar en de vergelijkende cijfers



1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   15


De database wordt beschermd door het auteursrecht ©opleid.info 2017
stuur bericht

    Hoofdpagina